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AOK PRAXIS AKTUELL DIREKT 5/2011

Warengutscheine: Abgrenzung zwischen Barlohn und Sachbezug vereinfacht

Der Bundesfinanzhof (BFH) hat in mehreren Urteilen vom 11. November 2010 wegweisende Grundsätze zur Behandlung von Warengutscheinen aufgestellt und den Anwendungsbereich der Sachbezugsfreigrenze erweitert. Die Frage, ob Barlohn oder ein bis zu 44 Euro im Kalendermonat steuer- und sozialversicherungsfreier Sachbezug vorliegt, wird nach der aktuellen Rechtsprechung des BFH einfacher entschieden werden können. Bislang galten die Vorgaben der Finanzverwaltung, dass Warengutscheine weder über einen Geldbetrag lauten noch einen Höchstbetrag ausweisen durften.

Der rechtliche Kontext

Zu Lohneinkünften aus nichtselbstständiger Arbeit (§ 19 Abs. 1 Einkommensteuergesetz – EStG) führen alle Einnahmen, die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis zufließen (§ 8 Abs. 1 EStG). Dazu zählt nicht nur Geld im engeren Sinne, sondern es fallen sämtliche geldwerten Zuflüsse hierunter – insbesondere also auch Sachbezüge (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG). Abweichend von diesem Grundsatz bleiben Sachbezüge außer Ansatz, wenn sie insgesamt die Freigrenze von 44 Euro im Kalendermonat nicht übersteigen (§ 8 Abs. 2 Satz 9 EStG).

Hinweis:

Im Sozialversicherungsrecht existiert mit § 14 Abs. 1 SGB IV ein korrespondierender – ebenfalls umfassender – Entgeltbegriff, sodass grundsätzlich keine Abweichungen zum Steuerrecht bestehen.

Der BFH hat in allen Entscheidungen vom 11. November 2010 zur Frage, ob Barlohn oder Sachbezug vorliegt, darauf abgestellt, welche Leistung der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber beanspruchen kann. Kann vom Arbeitnehmer lediglich eine "Sache" beansprucht werden, ist es unerheblich, ob der Arbeitgeber zur Erfüllung dieses Anspruchs selbst tätig wird, oder dem Arbeitnehmer gestattet, auf seine Kosten die Sachen bei einem Dritten zu erwerben. In jedem Fall handelt es sich um Sachbezüge im Sinne des § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG, die unter den weiteren Voraussetzungen des § 8 Abs. 2 Satz 9 EStG außer Ansatz bleiben.

Die neuen Rechtsgrundsätze des BFH beruhen auf diesen Entscheidungen:

Urteil VI R 27/09 – Tankkarte

In diesem Verfahren hatte der Arbeitgeber seinen Arbeitnehmern das Recht eingeräumt, auf seine Kosten gegen Vorlage einer Tankkarte bei einer bestimmten Tankstelle bis zu einem Höchstbetrag von 44 Euro monatlich zu tanken. Der Arbeitgeber hatte diese Zuwendungen als Sachlohn beurteilt und angesichts der Freigrenze keine Lohnsteuer einbehalten. Das Finanzamt beurteilte die Zuwendung des Benzingutscheins auf der Grundlage von (jetzt) R 8.1 Abs. 1 Satz 7 Lohnsteuer-Richtlinien (LStR) dagegen nicht als Sachbezug, weil neben der Ware auch ein Höchstbetrag von 44 Euro angegeben war und forderte die Lohnsteuer nach.

Der BFH gab der Klage des Arbeitgebers statt und hob die Vorentscheidung auf: Räumt der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer das Recht ein, bei einer bestimmten Tankstelle auf seine Kosten tanken zu dürfen, liegt ein Sachbezug im Sinne des § 8 Abs. 2 Satz 1 und 9 EStG vor.

Zur Begründung führte der BFH aus, dass die Arbeitnehmer nur einen Anspruch auf eine Sache hatten, nämlich Kraftstoff auf Kosten des Arbeitgebers bis zu einem Höchstbetrag bei einer Vertragstankstelle zu beziehen.

Hinweis:

Vom Barlohn wäre – so der BFH – nur dann auszugehen, wenn es eine arbeitsvertragliche Vereinbarung gäbe, wonach die Arbeitnehmer statt des Tankens an der Tankstelle auch einen Barlohn in Höhe von 44 Euro monatlich zusätzlich beanspruchen könnten. Das war in dem Streitfall nicht der Fall. Die Tankkarte an sich ist kein Barlohn.

Urteile VI R 41/10 und VI R 40/10 – Tanken mit Kostenerstattung

In diesen Fällen durften die Arbeitnehmer mit von ihren Arbeitgebern ausgestellten Tankgutscheinen bei einer Tankstelle ihrer Wahl 30 Liter Treibstoff tanken und sich die Kosten dafür von ihrem Arbeitgeber erstatten lassen. Die Arbeitgeber behandelten die Zahlungen als der Freigrenze nach § 8 Abs. 2 Satz 9 EStG unterliegende Sachbezüge und führten keine Lohnsteuer ab.

Auch hier hob der BFH die Entscheidung der Vorinstanz auf und gab den Arbeitgebern recht: Überlässt der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer bei einer beliebigen Tankstelle einlösbare Benzingutscheine, wendet er seinem Arbeitnehmer auch dann eine Sache im Sinne des § 8 Abs. 2 Satz 1 und 9 EStG zu, wenn der Arbeitnehmer auf seine Kosten tankt und sich gegen Vorlage der Benzingutscheine von seinem Arbeitgeber die Kosten erstatten lässt.

Die Benzingutscheine berechtigten nur zum Treibstoffbezug, so dass auch hier ein Sachbezug vorlag. Nach Auffassung des BFH ist es unerheblich, ob der Gutschein formuliert "Gutschein über 30 Liter Normalbenzin" oder "Gutschein über Normalbenzin im Wert von 40 Euro", weil in beiden Fällen der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber nur Treibstoff beanspruchen kann.

Urteil VI R 26/08 – Beliebiger Gutschein über 44 Euro

Hier hatte sich die Arbeitgeberin arbeitsvertraglich verpflichtet, ihren Arbeitnehmern unter anderem einen regelmäßigen Gutschein-, Waren- oder Dienstleistungsbezug nach Wunsch des Arbeitnehmers im Wert von 44 Euro zu erbringen. Die Arbeitnehmer konnten dabei bestimmen, welche konkreten Waren, Dienstleistungen oder Gutscheine sie beziehen wollten und sich auch für den Bezug von Waren "aus allen Warengruppen" oder Dienstleistungen einer Tankstelle entscheiden. Dazu erhielten die Arbeitnehmer eine entsprechend limitierte (44 Euro) Kundenkarte. Die Tankstelle rechnete mit dem Arbeitgeber monatlich ab, wobei die von jedem Arbeitnehmer bezogenen Waren und Dienstleistungen ausgewiesen wurden. Die Arbeitgeberin sah darin keinen lohnsteuerpflichtigen Vorgang. Das Finanzamt sah in der Kundenkarte hingegen eine Art Warengutschein, der nicht beim Arbeitgeber einzulösen war und ging demzufolge von einem Barlohnbezug aus.

Der BFH sah die Sache anders: Weil die Tankkarten lediglich zum Warenbezug berechtigen und die Arbeitnehmer stattdessen keine Geldleistung in Höhe von 44 Euro beanspruchen konnten, lagen Sachbezüge im Sinne von § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG vor.

Hinweis:

Bei der 44-Euro-Regelung handelt es sich um eine Freigrenze und nicht um einen Freibetrag. Wird die Grenze von 44 Euro auch nur um einen Cent überschritten, ist die gesamte Zuwendung steuer- und sozialversicherungspflichtig.

Beispiel:

Der Arbeitgeber überlässt seinem Arbeitnehmer monatlich eine Eintrittskarte für ein Heimspiel des örtlichen Fußballbundesligisten im Wert von 50 Euro.

Da die Freigrenze von 44 Euro überschritten wird, würde es sich um einen steuer- und beitragsrechtlich zu bewertenden geldwerten Vorteil handeln.

Zahlt der Arbeitnehmer monatlich 6 Euro zur Eintrittskarte zu, liegt der vom Arbeitgeber aufgewendete Betrag wieder bei (50 Euro − 6 Euro =) 44 Euro mit der Folge, dass es sich bei der (fast kostenlosen) Überlassung der Eintrittskarte um einen steuer- und beitragsfreien Sachbezug handelt.

Urteil VI R 21/09 – Geschenkgutschein

In diesem Streitfall hatte die Arbeitgeberin ihren Arbeitnehmern zu Geburtstagen jeweils Geschenkgutscheine einer Buchhandelskette im Wert von 20 Euro überlassen. Diese Gutscheine wurden als steuerfreier, die Freigrenze des § 8 Abs. 2 Satz 9 EStG nicht übersteigenden, Sachbezug bewertet. Das Finanzamt ging dagegen von Barlohn aus.

Der BFH hob auch hier die Vorentscheidung auf und gab der Klage des Arbeitgebers statt: Überlässt der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer einen bei einer größeren Buchhandelskette einlösbaren Gutschein über einen in Euro lautenden Höchstbetrag für den Bezug einer Sache aus dem Warensortiment, so wendet er seinem Arbeitnehmer eine Sache im Sinne des § 8 Abs. 2 Satz 1 und 9 EStG zu.

Wie in den bereits zuvor erwähnten Fällen war entscheidend, dass der arbeitsvertragliche Anspruch die Arbeitnehmer lediglich dazu berechtigte, Waren aus dem Sortiment eines bestimmten Unternehmens zu erwerben und dabei den Geschenkgutschein von 20 Euro auf den Kaufpreis anrechnen zu lassen. Der BFH machte deutlich, dass die Angabe eines Höchstbetrags aus einem Geschenkgutschein keine Geldleistung macht.

Fazit und Handlungsspielraum

Der BFH hält zwar weiter an seiner Rechtsprechung fest, dass die Sachbezugsfreigrenze des § 8 Abs. 2 Satz 9 EStG nicht den Zweck hat, es dem Arbeitgeber zu ermöglichen, den Arbeitnehmern auf wie auch immer geartete Weise einen monatlichen Gegenwert von 44 Euro steuer- und sozialversicherungsfrei zukommen zu lassen (BFH vom 27. Oktober 2004 – VI R 51/03 –). Gleichzeitig wird aber auch klargestellt, dass der Sachlohnbegriff durch die in Rede stehende Norm nicht eingeengt werden kann. Im Ergebnis erlauben die Entscheidungen des BFH vom 11. November 2010 einen deutlich größeren Handlungsspielraum für die Zuwendung von nicht in Geld bestehenden Einnahmen als es die bisherige – restriktive – Praxis der Finanzverwaltung zugelassen hatte. Die Regelung des § 8 Abs. 2 Satz 9 EStG begründet eine besondere Freigrenze, die – wenn auch nicht ausschließlich – im Regelfall im Bereich der Arbeitnehmereinkünfte zur Anwendung kommen dürfte. Die zur Abgrenzung von Barlohn und Sachlohn bisher ergangenen Anweisungen der Finanzverwaltung sind überholt. Die Finanzverwaltung wird voraussichtlich zur Rechtsprechung des BFH kurzfristig in einem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen Stellung nehmen.

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