AOK Logo
AOK
Wählen Sie Ihre AOK
Baden-Württemberg Bayern Bremen-Bremerhaven Hssen Niedersachsen Mecklenburg-Vorpommern Berlin Brandenburg Schleswig-Holstein Westfalen-Lippe Thüringen Sachsen Rheinland-Pfalz Saarland HamburgRheinland Sachsen-Anhalt
Willkommen bei Ihrer AOK für Unternehmen
Schrift anpassen: A-AA+

Pfadnavigation

Hauptinhalt

Betriebl. Altersversorgung - Direktzusage

 Information 

1. Allgemeines

Der klassische Fall einer betrieblichen Altersversorgung ist eine Direktzusage des Arbeitgebers an seine Mitarbeiter. Die spätere betriebliche Versorgungsleistung soll dann in der Regel vom Arbeitgeber selbst übernommen werden. Das Finanzierungsrisiko trägt er. Natürlich kann die Versorgung auch bei einer Direktzusage über Dritte erfolgen. Wichtig ist, dass die Zusage aus Anlass des Arbeitsverhältnisses gegeben wird. Zudem muss sie die in § 1 Abs. 1 Satz 1 BetrAVG aufgezählten Versorgungsgründe - Alter, Invalidität, Sicherung der Hinterbliebenen - ganz oder in Teilen abdecken.

Praxistipp:

Auf den ersten Blick scheint die betriebliche Altersversorgung via Direktzusage eine Finanzierung durch Entgeltumwandlung auszuschließen. Bei näherer Betrachtung ist das nicht so. Der Arbeitnehmer muss damit nur einverstanden sein, sich finanziell an der Direktzusage zu beteiligen. Im Übrigen werden die Finanzierungsentscheidungen dann vom Arbeitgeber getroffen.

Der Anspruch auf eine betriebliche Altersversorgung über den Weg Direktzusage setzt vom Grundsatz her eine individuelle Vereinbarung zwischen dem Arbeitgeber als Versorgungsschuldner und dem Arbeitnehmer als Versorgungsgläubiger voraus. Zudem können kollektivvertragliche Regelungen - Betriebsvereinbarung oder Tarifvertrag - eine Direktzusage vorsehen. Schließlich kann ein Versorgungsanspruch auch durch eine betriebliche Übung oder Anwendung des Gleichbehandlungsgrundsatzes entstehen. Wer als Arbeitgeber verpflichtet ist, aus eigenem Vermögen Versorgungsleistungen zu gewähren, kann dazu nach HGB- und EStG-Vorschriften Rückstellungen bilden. Die Insolvenzsicherung erfolgt nach Maßgabe der §§ 7 ff. BetrAVG.

2. Der BetrAVG-Klassiker: die Direktzusage

Der klassische Fall einer betrieblichen Altersversorgung ist die so genannte Direktzusage: Der Arbeitgeber verspricht seinem Mitarbeiter dabei

Die Direktzusage wird auch als

  • Pensionsverpflichtung,

  • Pensionszusage oder

  • unmittelbare Versorgungszusage

bezeichnet.

Mit der Direktzusage steht dem Arbeitnehmer und eventuell seinen Hinterbliebenen ein unmittelbarer Anspruch gegen den Arbeitgeber zu (zur besseren Abgrenzung:Betriebl. Altersversorgung - Durchführungswege). Bei der Versorgungsleistung kann es sich um laufende oder einmalige Zahlungen handeln. Zudem kommen Sachleistungen in Betracht.

3. Anspruchsgrundlagen

Die Anspruchsgrundlage für eine Direktzusage ist zunächst eine individuelle Versorgungsvereinbarung zwischen dem Arbeitgeber als Versorgungsschuldner und dem Arbeitnehmer als Versorgungsgläubiger. Darüber hinaus kommen u.a. in Betracht:

  • Besoldungsordnung

  • Betriebsvereinbarung

  • Gesamtzusage

  • Individualarbeitsvertrag

  • Tarifvertrag

So lange der Arbeitgeber noch keine Versorgung leistet, hat der Arbeitnehmer nur eine Versorgungsanwartschaft. Steuerrechtlich ist das für ihn ohne Bedeutung. Erst mit Beginn der Versorgung werden die Arbeitgeberleistungen Entgelt, das steuer- und sozialversicherungsrechtlichen Bestimmungen unterliegt.

Da der Arbeitgeber selbst in der Pflicht steht, konkretisieren sich sowohl das Verpflichtungs- als auch das Erfüllungsgeschäft auf zwei Beteiligte: den Arbeitgeber als Versorgungsgeber (und Versorgungsträger) sowie den Arbeitnehmer als Versorgungsnehmer. Der Anspruch auf eine betriebliche Altersversorgung gegen den Arbeitgeber kann sich auch aus einer betrieblichen Übung und dem Grundsatz der Gleichbehandlung ergeben (s. § 1b Abs. 1 Satz 4 BetrAVG).

4. Haftung des Arbeitgebers

Der Arbeitgeber übernimmt mit der Direktzusage die Verpflichtung, die versprochenen Versorgungsleistungen selbst zu erbringen. Er schaltet dabei keinen externen Versorgungsträger ein und ist selbst Träger der Versorgungsleistung. Er darf sich bei der technischen Abwicklung allerdings durchaus eines Dritten bedienen. Wenn der Arbeitgeber seine Pflichten aus der Direktzusage verletzt, kommen Schadensersatzansprüche in Betracht.

Praxistipp:

Wer als Arbeitnehmer seine Rechte und als Arbeitgeber seine Pflichten aus dem BetrAVG kennen will, kommt um die Vorschrift des § 1 Abs. 1 Satz 3 BetrAVG nicht herum: "Der Arbeitgeber steht für die Erfüllung der von ihm zugesagten Leistungen auch dann ein, wenn die Durchführung nicht unmittelbar über ihn erfolgt." Dieses Subsidiaritätsprinzip soll die Wertigkeit der Versorgungszusage sichern. Fallen Dritte, die für den verpflichteten Arbeitgeber zahlen sollen, aus, bleibt er in der Haftung.

Der Arbeitgeber soll sich nach § 1 Abs. 1 Satz 3 BetrAVG nicht aus der Verantwortung stehlen, indem er einen Dritten mit der Versorgung beauftragt. Er hat die Zusage gegeben, er muss sie erfüllen. Er haftet somit auch für die finanzielle Leistungsfähigkeit des mit der Abwicklung beauftragten Dritten. Es geht um die Erfüllung seines Versorgungsversprechens. Der Arbeitgeber trägt die Risiken

  • des Eintritts des Versorgungsfalls und

  • des Umfangs der Versorgung

Während der Eintritt des Versorgungsfalls noch kalkulierbar ist, kann es beim Umfang der Versorgung schon zu großen Unwägbarkeiten kommen. Allein die zunehmend längere Lebensdauer der Betriebsrentner und ihrer Hinterbliebenen führt zu einem erhöhten Finanzierungsbedarf. Wegen der Sicherung von Arbeitnehmerrechten bei Zahlungsunfähigkeit des Arbeitgebers wird auf das Stichwort Betriebl. Altersversorgung - Insolvenzschutz verwiesen.

5. Finanzierung der Direktzusage

Der Arbeitgeber muss die Mittel zur Durchführung der betrieblichen Altersversorgung via Direktzusage selbst aufbringen. Das Gesetz erlaubt die Bildung von Rückstellungen. Sie sind über die §§ 246, 249 HGB sogar in die Bilanz aufzunehmen.

Steuerrechtlich dürfen Pensionsrückstellungen nach Maßgabe des § 6a EStG nur gebildet werden, wenn

  • der Pensionsberechtigte einen Rechtsanspruch auf einmalige oder laufende Pensionsleistungen hat (§ 6a Abs. 1 Nr. 1 EStG),

  • die Pensionszusage keine Pensionsleistungen in Abhängigkeit von künftigen gewinnabhängigen Bezügen vorsieht und keinen Vorbehalt enthält, dass die Pensionsanwartschaft oder die Pensionsleistung gemindert oder entzogen werden kann, oder ein solcher Vorbehalt sich nur auf Tatbestände erstreckt, bei deren Vorliegen nach allgemeinen Rechtsgrundsätzen unter Beachtung billigen Ermessens eine Minderung oder ein Entzug der Pensionsanwartschaft oder der Pensionsleistung zulässig ist (§ 6a Abs. 1 Nr. 2 EStG) und

  • die Pensionszusage schriftlich erteilt ist, wobei die Pensionszusage eindeutige Angaben zu Art, Form, Voraussetzungen und Höhe der in Aussicht gestellten künftigen Leistungen enthalten muss (§ 6a Abs. 1 Nr. 3 EStG).

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die übrigen Absätze des § 6a EStG verwiesen.

Pensionsrückstellungen werden nicht als Kapital bewertet. Sie legen lediglich eingegangene Verpflichtungen offen. Damit belasten sie die Bilanz auf der Passivseite. Die Finanzierung der Direktzusage findet separat von der Rückstellungsbildung statt. Sie kann u.a. durch

  • Erträge

  • Kapitaldeckung

  • Rückdeckung

  • Unternehmenssubstanz

  • Wertpapierdepot

erfolgen.

Die finanzielle Belastung des Arbeitgebers aus der Direktzusage tritt erst im vereinbarten Versorgungsfall ein. In diesem Zeitpunkt muss das Geld da sein, mit dem der Arbeitgeber die eingegangene Versorgungsverpflichtung erfüllen kann.

6. Finanzierung der Direktversicherung

Wenn es sich nicht um Entgeltumwandlung (s. dazu § 1a BetrAVG und das Stichwort Betriebl. Altersversorgung - Entgeltumwandlung) handelt, zahlt der Arbeitgeber die Beiträge für die Versicherung allein. Diese Beiträge sind Teil des Entgelts und müssen als Arbeitsentgelt versteuert werden. Sie gehören darüber hinaus nach den maßgeblichen Bestimmungen des Sozialversicherungsrechts auch zum sozialversicherungspflichtigen Brutto-Entgelt. Die Versicherungsprämien können als laufende Beiträge oder als Einmalbeitrag gezahlt werden. Sie schmälern zwar den Ertrag des Unternehmens und erhöhen die laufenden Kosten. Der Arbeitgeber kann sie aber steuermindernd als Betriebsausgaben ansetzen.

§ 40b EStG erlaubte bis zum 31.12.2004 für bestimmte Zukunftssicherungsleistungen eine Pauschalierung der Lohnsteuer. Danach konnte der Arbeitgeber die Beiträge für eine Direktversicherung mit einem 20-prozentigen Pauschsteuersatz versteuern, wenn

  • die Versicherung nicht auf den Erlebensfall eines früheren als des 60. Lebensjahres abgeschlossen und

  • eine vorzeitige Kündigung des Versicherungsvertrags durch den Arbeitnehmer ausgeschlossen

worden war (§ 40b Abs. 1 EStG). Die Regelung in § 40b Abs. 1 EStG galt nicht, wenn die zu besteuernden Beiträge und Zuwendungen des Arbeitgebers für den Arbeitnehmer 1.752 EUR im Kalenderjahr überstiegen oder nicht aus seinem ersten Dienstverhältnis bezogen wurden (§ 40b Abs. 2 Satz 1 EStG). § 40b EStG wurde im Zuge des Alterseinkünftegesetzes neu gefasst. Die Pauschalierungsmöglichkeit gilt ab dem 01.01.2005 nur noch für Zuwendungen zum Aufbau einer nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung an eine Pensionskasse (§ 40b Abs. 1 EStG). Dafür sind die Beiträge für eine Direktversicherung nun nach Maßgabe des § 3 Nr. 63 EStG steuerfrei. Weitere Hinweise zur Besteuerung von Beiträgen zur betrieblichen Altersversorgung und Leistungen der betrieblichen Altersversorgung sind im Steuerlexikon hinterlegt.

Ist der Arbeitnehmer selbst Versicherungsnehmer und zahlt der Arbeitgeber lediglich die Versicherungsprämien, liegt keine Direktversicherung i.S. des BetrAVG vor. Hier könnte es sich um eine Maßnahme der Vermögensbildung handeln (s. dazu die Stichwörter Vermögensbildung - Allgemeines ff.).

Praxistipp:

Der Arbeitgeber hat mit der Direktversicherung einen äußerst geringen Verwaltungsaufwand. Er braucht in der Regel nur den Vertragsschluss, die Beitragszahlung und die notwendigen Meldungen zu organisieren. Den Rest macht der Versicherer. Davon profitieren gerade kleine und mittlere Unternehmen. Sie können sich bei der Abwicklung ihrer betrieblichen Altersversorgung auf den Versicherer als Vertragspartner verlassen.

Inwieweit die Leistungen des Versicherers nach Eintritt des Versorgungsfalls steuer- und sozialversicherungspflichtig sind, richtet sich nach den einschlägigen Bestimmungen des Steuer- und Sozialversicherungsrechts. Im Zuge der Konsolidierung der Staatsfinanzen ist hier Einiges im Fluss. Dabei sind besonders die Auswirkungen des AltEinkG zu beachten.

7. Rechtsprechungs-ABC

An dieser Stelle werden einige der interessantesten Entscheidungen zum Thema betriebliche Altersversorgung durch Direktzusage in alphabetischer Reihenfolge nach Stichwörtern geordnet hinterlegt:

7.1 Insolvenzforderung

Die Fragen, ob der Arbeitgeber in der Lage ist, rechtswirksam auf eine Versicherung zuzugreifen, und ob die Rechte aus der Versicherung zu seinem Vermögen gehören, auf das der Insolvenzverwalter Zugriff hat, entscheidet sich allein nach der versicherungsrechtlichen Lage. Liegt keine Direktversicherung, sondern eine Rückdeckungsversicherung (= Finanzierungsmaßnahme für eine unmittelbare Versorgungszusage) vor, dann steht dem durch die Versorgungszusage begünstigten Arbeitnehmer weder ein Anspruch auf Auszahlung des Rückkaufswerts aus der Lebensversicherung noch auf Feststellung eines Zahlungsanspruchs in Höhe dieses Rückkaufswertes gegen die Insolvenzmasse zu. Versicherungsnehmer und damit bezugsberechtigt ist hier nur der Arbeitgeber - der Arbeitnehmer ist nur die versicherte Person (BAG, 17.01.2012 - 3 AZR 10/10).

7.2 Rückstellung

Eine Rückstellung wegen einer Versorgungszusage zugunsten eines Gesellschafter-Geschäftsführers, die den Wert einer fehlenden Anwartschaft auf die gesetzliche Rentenleistung ersetzt, ist steuerlich grundsätzlich nur in dem Umfang anzuerkennen,"in dem sich die im Falle einer Sozialversicherungspflicht zu erbringenden Arbeitgeberbeiträge ausgewirkt hätten". Versorgungszusagen sind hier in der Regel nur diejenigen, die den Wert einer fehlenden Anwartschaft auf die gesetzliche Rentenleistung ersetzen. Aber: "Vereinbaren die Beteiligten (...) von vornherein eine über dem Niveau der gesetzlichen Rente liegende Alters- und Invaliditätsversorgung und ist diese üblich, angemessen und finanzierbar, sind die zu bildenden Rückstellungen mithin nicht auf die bei hypothetischer Sozialversicherungspflicht zu erbringenden Arbeitgeberbeträgen begrenzt" (BFH, 04.04.2012 - I B 128/11).

7.3 Überbrückungsleistung

In der gesetzlichen Krankenversicherung sind u. a. Arbeitsentgelt (s. dazu § 226 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 SGB V), der Zahlbetrag von Renten (s. dazu § 226 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 SGB V) und Versorgungsbezüge (§ 229 Abs. 1 Satz 1 SGB V) - zu denen auch Renten der betrieblichen Altersversorgung gehören (§ 229 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 SGB V) - beitragspflichtig. Zahlt ein Arbeitgeber einem Arbeitnehmer aufgrund einer 55er-Regelung vor Erreichen des Rentenalters betriebliche Versorgungsleistungen aus einer Direktzusage, ist das in der Regel keine Altersversorgung, sondern lediglich eine Überbrückungsleistung. Soweit betriebliche Versorgungsleistungen des Arbeitgebers nur Überbrückungscharakter haben, sind sie nicht beitragspflichtig. Das ändert sich erst mit Renteneintritt bzw. Erreichen der Regelaltersrente (BSG, 25.07.2017 - B 12 KR 12/15 R).

7.4 Zufluss von Arbeitslohn bei Schuldübernahme?

"1. Die Ablösung einer vom Arbeitgeber erteilten Pensionszusage führt beim Arbeitnehmer zwar dann zum Zufluss von Arbeitslohn, wenn der Ablösungsbetrag auf Verlangen des Arbeitnehmers zur Übernahme der Pensionsverpflichtung an einen Dritten gezahlt wird (Bestätigung der Rechtsprechung). 2. Hat der Arbeitnehmer jedoch kein Wahlrecht, den Ablösungsbetrag alternativ an sich auszahlen zu lassen, wird mit der Zahlung des Ablösungsbetrags an den die Pensionsverpflichtung übernehmenden Dritten der Anspruch des Arbeitnehmers auf die künftigen Pensionszahlungen (noch) nicht wirtschaftlich erfüllt. Ein Zufluss von Arbeitslohn liegt in diesem Fall nicht vor." (BFH, 18.08.2016 - VI R 18/13 - Leitsätze).

Zugeordnete Dokumente (29)